L’administration disposait déjà de la possibilité de contrôler à distance les déclarations des contribuables par le biais du contrôle sur place. Egalement la vérification de comptabilité était une autre forme de contrôle classique réalisé dans l’entreprise. Ce contrôle répond à la nécessité d’effectuer des investigations sur place au regard des enjeux et de la typologie de l’entreprise. En revanche, si le contrôle sur place n’est pas jugé indispensable par l’administration, il pourra donc se faire à distance via l’examen de comptabilité informatisée.
Cet examen de comptabilité permet à l’administration de procéder à des analyses exhaustives puisqu’elles vont porter sur toutes les écritures comptables. D’autre part, il assure une certaine rapidité du contrôle en évitant à l’agent de l’administration de se rendre sur place. Enfin, ce nouvel examen de comptabilité va permettre de contrôler plus d’entreprises tout en mobilisant moins de ressources humaines et de temps.

I. LES ETAPES DE L’EXAMEN DE COMPTABILITE
Dans un premier temps, le contribuable doit être informé du contrôle fiscal par l’envoi d’un avis nouveau dit d’examen de comptabilité (modèle cerfa 3923-ED-SD) indiquant la possibilité de se faire assister par un conseil de son choix et de consulter la charte du contribuable vérifié en ligne (LPF, art. L. 47).
Dès la réception de cet avis, l’entreprise contrôlée dispose d’un délai de 15 jours pour produire et envoyer une copie des fichiers des écritures comptables (FEC). Cette copie, sous forme dématérialisée doit répondre aux normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget (LPF, art. L. 47 AA, 1).
L’envoi du FEC peut se faire par l’intermédiaire d’une plate-forme informatique gérée par la DGFiP et intitulée ESCALE.
Depuis le 1er janvier 2014, les entreprises tenant une comptabilité au moyen de systèmes informatisés avaient déjà l’obligation, en cas de contrôle sur place, de remettre cette comptabilité sous forme dématérialisée à l’administration, en respectant les règles de format et de structure du FEC prévues par l’article A47 A-1 du LPF.
Pour l’administration fiscale, il est rappelé qu’une comptabilité est dite « informatisée » dès lors qu’elle est tenue, en partie au moins, à l’aide d’un système informatisé (logiciel de comptabilité, ou même de bureautique tel que des tableurs ou des traitements de texte).
L’administration a justifié cette obligation par la facilitation de la phase de prise de connaissance de la comptabilité et de réalisation des contrôles de cohérence entre les déclarations souscrites et la comptabilité présentée et donc par l’allègement de temps de présence du vérificateur dans l’entreprise¹.
Le FEC contient l’ensemble des données comptables et des écritures retracées dans tous les journaux comptables au titre d’un exercice.
Il doit être produit au titre des trois derniers exercices et de l’exercice en cours (si la date légale de dépôt est expirée au moment de l’avis de vérification²). Les déficits reportables nés lors d’exercices prescrits mais utilisés durant les exercices objets de l’avis de vérification ouvrant droit également à contrôle.
Si le contribuable ne respecte pas ses obligations, l’administration peut l’informer que l’examen de comptabilité est annulé (LPF, art. L. 47 AA, 2) et engager, si elle le décide, une vérification de comptabilité sur place.
Par ailleurs, le contribuable sera sanctionné par une amende de 5 000 € (CGI, art. 1729 D, II) en cas de défaut de présentation du FEC ou de fichier (qu’il soit absent ou non conforme).
Enfin, le refus de transmettre le FEC peut caractériser une opposition à contrôle fiscal et donner lieu à une évaluation d’office des bases imposables selon l’article L74 du LPF³. Dans ce cas, une majoration de 100 % des droits rappelés sera appliquée.
Sur les fichiers des écritures comptables, l’administration pourra effectuer des tris, classements ou tous calculs aux fins de s’assurer de leur concordance avec les déclarations fiscales du contribuable (LPF, art. L47 AA, 3). Sur les autres fichiers transmis par le contribuable, elle pourra également effectuer des traitements informatiques.
Plusieurs types de contrôles vont être effectués : un contrôle de conformité aux règles de codification des fichiers, un contrôle de concordance entre le FEC et la comptabilité générale et un contrôle de cohérence.
De la même manière que pour le contrôle fiscal sur place, le vérificateur adressera au contribuable contrôlé, au plus tard six mois après la réception de la copie des fichiers des écritures comptables, un avis d’absence de rectification ou une proposition de rectification (LPF, art. L. 47 AA, 4).
De plus, l’administration est tenue d’informer le contribuable, au plus tard lors de l’envoi de la proposition de rectification, de la nature et du résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements (LPF, art. L. 47 AA, 5).
Enfin, à l’issue de son examen elle devra détruire les copies des fichiers transmis avant la mise en recouvrement, ou avant d’informer le contribuable de l’absence de rectification (LPF, art. L. 47 AA, 6).

II. LES GARANTIES DU CONTRIBUABLE
Les garanties accordées au contribuable contrôlé sont identiques à celles accordées aux contribuables vérifiés au cours d’un contrôle fiscal sur place.
Il est possible d’instaurer un dialogue oral et contradictoire en cours de contrôle entre le contribuable et l’administration. Toutefois, ce débat se déroulera à distance via des e-mails ou entretien téléphoniques. Les rendez-vous physiques doivent être programmés et sont donc nécessairement limités.
Les délais procéduraux sont les mêmes (soixante jours pour une réponse aux observations du contribuable…).
Le contribuable dispose de la possibilité de recourir au supérieur hiérarchique de l’agent chargé du contrôle afin d’obtenir des éclaircissements supplémentaires. Il peut également saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires. Enfin, il est en droit de saisir l’interlocuteur chargé par la direction des finances publiques d’étudier personnellement des problèmes rencontrés par les contribuables à l’occasion des contrôles fiscaux.
En outre, le contribuable peut faire une demande de régularisation spontanée dans le cadre de la procédure de régularisation (LPF, art. L62). En cas d’examen de comptabilité, cette demande peut être formulée dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition de rectification. Cela n’est pas possible en cas de vérification de comptabilité, le contribuable devant en faire la demande avant toute proposition de rectification.
Enfin, le principe de non-renouvellement de la procédure de contrôle d’impôts et taxes déjà contrôlés pour une période donnée s’applique à l’examen de comptabilité.

III. RAPPEL DES BONNES PRATIQUES POUR PRODUIRE UN FEC DANS LES DELAIS
Afin d’éviter toute sanction pécuniaire, et échapper à une évaluation d’office des bases imposables, il convient de s’assurer de la disponibilité d’un FEC conforme dans les 15 jours suivant l’avis d’examen de comptabilité envoyé par l’administration.
Ce délai étant très bref, l’entreprise doit se tenir prête à transmettre un FEC à tout moment.

Il est rappelé pour mémoire que les « bonnes pratiques » à suivre sont les suivantes :

• Mettre à jour régulièrement les systèmes informatiques (faire vérifier l’exploitation possible du FEC par la mise en place de requête type permettant d’automatiser des tests clefs)

• Veiller à la qualité de l’information comptable (détailler les informations au maximum, utiliser un référentiel comptable…) et à la conformité du FEC aux normes comptables

• Faire procéder à une analyse fiscale approfondie du FEC afin de détecter les risques fiscaux exploitables par l’administration (provisions sur clients, honoraires versés, TVA collectée et déductible...)

• Générer des FEC à la clôture de chaque exercice en s’assurant que les écritures comptables soient closes.

Conclusion
Cette nouvelle procédure de vérification offerte à l’administration fiscale va indubitablement augmenter le nombre de contrôles des entreprises dès lors que l’administration va pouvoir utiliser ses ressources de manière ciblée et de manière limitée dans le temps. Corrélativement, ce contrôle a lieu à huit clos. La part du débat contradictoire requise par les textes et la jurisprudence apparaît à ce jour fort réduite. Les commentaires administratifs publiés et notamment la charte du contribuable vérifié, sont peu explicites sur le sujet.
Les conseils des contribuables devront être vigilants dans la pratique de ce nouveau mode de contrôle par l’administration afin de s’assurer que ce débat contradictoire existe bien pour leurs clients.

Par Robert MAGNAN, Avocat au Barreau de Paris - LLC et Associés et Frédéric JACQUEMART, Avocat au Barreau de NIce - LLC et Associés

¹ BOI-CF-IOR-60-40-10 du 18/11/2014, §30
² BOI-CF-IOR-60-40-10 du 18/11/2014, §130
³ BOI-CF-IOR-60-40-10 du 18/11/2014, §300